骏道l股权系列之二_不同出资方式的纳税义务

点选白字高度关注他们

   股权投资市场主体一般来说主要包括对个人、公司、合资经营民营企业等，虽然字数受限于，责任编辑仅如是说对个人股权投资人相同出资方式的课税权利。除此之外，虽然新税、卫星城保护工程建设税及聘金附带的税赋较细，责任编辑对那些税赋不做探讨。

出资方式的类型

《公司法》第27条明确规定，股东能用汇率出资，也能用铜器、专利技术、农地所有权等能用汇率估价并能司法机关受让的非汇率个人财产总金额出资。

   《相关对个人非汇率性金融资产股权投资相关对所得税经济政策的通告》（税务〔2015〕41号） 明确规定，非汇率性金融资产，是指钱款、活期存款等汇率性金融资产之外的金融资产，主要包括股份、房产、技术发明者丰硕成果和其它方式的非汇率性金融资产。

   在公法中，对个人股权投资人一般来说能优先选择下列出资方式：

1、汇率出资

2、股份出资

3、货物运输出资

4、机械设备出资

5、房产出资

6、无形金融资产出资

7、债务人转成股份

8、存留投资收益送股资本

相同出资方式的课税权利

     一、汇率出资

     对个人股权投资人以汇率出资的，无课税权利。

    二、股份股权投资

根据国家税务总局公告2014年第67号文及国税函[2011]89号文的明确规定，对个人以股份对外股权投资的，属于股份受让行为，应司法机关缴纳对所得税，具体的课税方式可参考国家税务总局公告2014年第67号。

    三、货物运输出资

     1、增值税

《增值税暂行条例实施细则》第四条明确规定：单位或者个体工商户将自产、委托加工或者购进的货物运输作为股权投资，提供给其它单位或者个体工商户的，视同销售货物运输。很明显自然人并不属于上述明确规定中的单位或者个体工商户。从增值税原理来说，虽然单位或个体工商户一般都办理了税务登记，因此能自开或者代开增值税专用发票，从而进入增值税抵扣链条，但虽然明确规定自然人无法代开专票，而只能代开普通发票，从而无法进入增值税的抵扣链条。所以，为了更符合增值税的原理，才对自然人以货物运输入股没有明确规定视同销售，因此，对个人以货物运输对外股权投资的，不需要课税增值税。

     2、对所得税

  税务[2015]41号文件明确规定：对个人以非汇率性金融资产股权投资，属于对个人受让非汇率性金融资产和股权投资同时发生。对对个人受让非汇率性金融资产的所得，应按照“个人财产受让所得”项目，按评估后的公允价值减除该金融资产原值及合理税赋后的余额为应课税所得额，计算缴纳对所得税。

除此之外，根据《增值税暂行条例》第十五条和税务〔2004〕30号文的相关明确规定，农业生产者用农产品对外股权投资的，免征增值税和对所得税。

   四、机械设备出资

   1、增值税

  对个人用机械设备股权投资的，应按3%的税率缴纳增值税。

《增值税暂行条例》第十五条和《增值税暂行条例实施细则》第三十五条的明确规定，对个人销售的自己使用过的物品免征增值税。因此，对个人用自己使用过的物品股权投资的免征增值税。

    2、对所得税

  根据《对所得税法》及相关税法明确规定，以机械设备出资的，应按个人财产受让所得缴纳对所得税。

    五、房产出资

《营业税改征增值税试点实施办法》明确规定：房产，是指不能移动或者移动后会引起性质、形状改变的个人财产，主要包括建筑物、构筑物等。建筑物，主要包括住宅、商业营业用房、办公楼等可供居住、工作或者进行其它活动的建造物。构筑物，主要包括道路、桥梁、隧道、水坝等建造物。受让建筑物有限产权或者永久所有权的，受让在建的建筑物或者构筑物所有权的，和在受让建筑物或者构筑物时一并受让其所占农地的所有权的，按照销售房产缴纳增值税。

      1、增值税

国家税务总局公告2016年14号及相关税法的明确规定，虽然以不动产股权投资视同受让房产因此，以房产对外股权投资的应司法机关缴纳增值税。

     2、农地增值税

    《农地增值税暂行条例实施细则》明确规定，受让国有农地所有权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其它方式有偿受让房地产的行为，不主要包括以继承、赠与方式无偿受让房地产的行为。

虽然以房产股权投资视同受让房产行为，因此，个人以房产对外股权投资的应缴纳农地增值税。对于受让旧房及建筑物，既没有评成交价格，又不能提供购房发票的，税务[2006]21号文明确规定，税务机关能核定征收。对受让旧房及建筑物，不能取得评成交价格，但能提供购房发票的，对明确规定的扣除项目的金额，可按发票所载金额并从购买年度起至受让年度止每年加计5%计算。

根据税务〔2008〕137号文的明确规定，对对个人用住房进行股份股权投资的免征农地增值税。

   3、对所得税

同样，根据税务〔2015〕41号文的明确规定， 对个人以房产股权投资的，应司法机关计算缴纳对所得税。课税人一次性缴税有困难的，可合理确定分期缴纳计划并报主管税务机关备案后，自发生上述应税行为之日起不超过5个公历年度内（含）分期缴纳对所得税。

    4、契税

 国税函[2004]322号文明确规定，以农地、房屋权属总金额股权投资入股的，视同农地所有权受让、房屋买卖征收契税。因此，被股权投资民营企业取得股权投资人的房产，属于征收契税的范围，应按明确规定缴纳契税。

   六、无形金融资产出资

《营业税改征增值税试点实施办法》明确规定，无形金融资产，是指不具铜器形态，但能带来经济利益的金融资产，主要包括技术、商标、著作权、商誉、自然资源所有权和其它权益性无形金融资产。

     1、增值税

  《营业税改征增值税试点实施办法》第一条 在中华人民共和国境内销售无形金融资产的单位和对个人，为增值税课税人，应当按照本办法缴纳增值税。虽然税法将以无形金融资产出资视同销售行为，因此，对个人以无形金融资产出资应缴纳增值税。

2、对个人所得税

  虽然税法将对个人以非汇率性金融资产股权投资视同对个人受让非汇率性金融资产和股权投资同时发生，对对个人受让非汇率性金融资产的所得，应按照个人财产受让所得计算缴纳对所得税。

税务〔2016〕101号文的明确规定，对个人以技术丰硕成果股权投资入股到境内居民民营企业，被股权投资民营企业支付的对价全部为股票（权）的，对个人可优先选择适用递延课税优惠经济政策，即股权投资入股当期可暂不课税，允许递延至受让股份时，按股份受让收入减去技术丰硕成果原值和合理税赋后的差额计算缴纳所得税，并允许被股权投资民营企业按技术丰硕成果股权投资入股时的评估值入账并在民营企业所得税前摊销扣除。

    七、债务人转成股份

   对个人以债转股的方式股权投资时，若有所得应缴纳对所得税。

   八、以存留投资收益送股资本

税务〔2015〕116号 文明确规定，个人股东获得送股的股本，应按照利息、股息、红利所得适用20%税率征收对所得税。但根据国税发〔1997〕198号文和国税函〔1998〕289号文的明确规定，股份制民营企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金，将此送股股本由对个人取得的数额，不作为应税所得征收对所得税。此处，对非上市中小高新技术民营企业以未分配利润、盈余公积、资本公积向对个人股东送股股本时，对个人股东一次缴纳对所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5个公历年度内（含）分期缴纳。

总结

相同的出资方式会产生相同的课税权利，但汇率出资和非汇率性金融资产出资能相互转换：拟用汇率出资的股权投资人，能先购买非汇率性金融资产，然后用非汇率性金融资产出资；拟用非汇率性金融资产出资的股权投资人，能先借款完成出资，然后由被股权投资民营企业用该出资款购买该股权投资人所有的非汇率性个人财产，该股权投资人再用收到的销售款归还借款，这种方式能减少法定的金融资产评估程序。

在某些情况下，转换出资方式能获得税收利益。比如，张某拟以汇率出资方式对A公司出资，同时，A公司拟收购张某持有的B公司股份，就能将出资方式调来为：张某以其持有的B公司股份对A公司出资，虽然税法明确规定对个人以非汇率性金融资产能享受递延课税的优惠，张某就能获得相应的税收利益。

* 致谢大成律师事务所高级合资经营人陈南沙律师提供的摄影图片

骏道家族财富管理团队

骏道家族财富管理团队专注于为家族、民营企业、高净值人士提供主要包括股权投资、股份治理、商业保险、养老规划、境外股权投资及置业、海外留学、民营企业境外上市、财富管理中的风险防范和税务筹划等综合性财富管理服务方案。团队成员由律师、注册会计师、税务师、股权投资专家等专业人士组成，在相关领域均有10年以上专业工作经验。

卢超 

税务律师、注册会计师

领域：税务策划、股份治理、公司法务、并购重组

邮箱：chao.lu@dentons.cn

更多文章

骏道 l 股份系列产品之一：小股东如何有效保护自身合法权益

财富管理系列产品专题之一：如何定义新时期的财富管理

财富管理系列产品专题之三：金融金融资产配置中的法律风险防范

股份股权投资如何优先选择合适的持股方式？

     长按识别二维码高度关注他们